摘 要：近年来，污染防治有关项目成为政策跟踪审计的重点之一，审计在其中发挥着经济监督的作用，促进污染防治工作高效进行。但由于我国污染防治政策跟踪审计开展时间不长，目前仍存在很多问题，跟踪审计如何在污染防治攻坚战中发挥作用是现在审计人员关注的重点。
关键词：污染防治；政策跟踪审计；国家治理
一、引言
近年来，中央对政策跟踪审计的需求不断增加，政策跟踪审计理论体系日益健全，在国家治理中的作用日益凸显。国家提出了要打好“三大攻坚战”的任务目标，“污染防治”作为其中之一备受瞩目。污染防治有关项目成为政策跟踪审计的重点之一，审计在其中发挥着经济监督的作用，促进污染防治工作高效进行。但由于我国污染防治政策跟踪审计开展时间不长，目前仍存在很多问题。因此本文通过分析政策跟踪审计在污染防治攻坚战中的作用，揭示目前存在的问题并提出对策，进一步完善国家治理体系。
二、污染防治政策跟踪审计概述
（一）污染防治政策跟踪审计概述
党的十九大指出，要坚决打好三大攻坚战，完成全面建成小康社会的目标。污染防治攻坚战便是其中之一。污染防治政策跟踪审计主要是针对污染防治有关的政策进行审计，其目的是对污染防治有关政策进行经济监督和经济评价。从审计内容来看，污染防治政策跟踪审计主要针对水污染防治、垃圾处理、大气污染防治等政策，关注的重点在于政策执行过程是否合规合法以及政策执行效果。从审计主题来看，污染防治政策跟踪审计可以分为合规审计、财务审计、绩效审计和制度审计，审计应当关注污染防治政策的执行过程是否符合国家相关法律法规，污染防治项目有关的财务信息是否真实，污染防治项目执行的结果是否具有经济性和效益性以及污染防治的有关制度建设是否健全。
（二）政策跟踪审计文献回顾
当前学术界对重大政策跟踪审计的研究，侧重于其具体的实施内容与方式。关于政策跟踪审计的具体内容，当前有两种意见：一是关注政策的执行情况，二是注重政策自身。周泽将认为，现阶段的重大政策落实跟踪审计仅仅是针对重大政策的实施情况进行审计，在未来政策跟踪审计应当贯穿政策施行的全过程，包括政策施行前的规划审计、执行过程审计还有对执行效果的评价等。另一种观点认为，政策落实跟踪审计是站在一个客观的角度，为决策使用者提供使决策更好实行的方案，旨在促进政策的实行效果。也有一种政策主体观认为，政策落实跟踪审计的客体是公共政策过程中承担责任的单位或者个人。
对于如何进行政策落实跟踪审计，郑石桥认为，政策跟踪审计模式可分为命题论证型取证模式和发现型取证模式。命题论证型取证模式是将既定的审计总体目标分解为具体的审计目标，以此为基础搜集证据，得出具体目标的结论，再形成对于整个审计主题的结论。发现型取证模式是指审计人员在审计过程中发现问题，审计人员不需要对于项目总体形成结论，只需要汇报发现的问题。孟金卓提出是要综合运用各类技术方法，拓宽审计评估视野。审计机关应当充分利用已收集积累的各类信息化数据，通过计算机审计技术方法挖掘宏观层面的问题与线索，审计人员在进行政策落实跟踪审计时也要学习有关公共管理、政策方面的内容，学习利用数据建模来反映政策实行是否有效，提高审计效率。此外，也可以适当考虑政策评价技术的应用，通过设计关键的政策过程评价与绩效评价指标，综合评价公共政策的执行过程及其综合效果。
三、政策跟踪审计在污染防治攻坚战中的作用
免疫理论认为审计是国家经济的“免疫系统”，应当具有三个功能，即监视、自稳和防御功能。
（一）监视功能
审计的“监视”功能是指审计人员通过恰当的审计方法发现问题并揭示，促使被审计单位对问题进行整改。在污染防治政策跟踪审计中，审计揭示的问题主要有以下几点。首先，在污染防治有关政策的执行过程中，被审计单位是否遵守国家法律法规开展工作，是否存在政策落实不到位的情况。例如，项目申报是否合理、资金使用是否合规、项目目标是否按期完成等。其次，政策跟踪审计不仅关注政策是否落实，对于政策具体执行过程的效益性也需要评价。审计人员通过建立科学的评价机制，对政策执行的效果进行评价，对于效果不佳的项目，审计人员需要分析成因，为今后政策的实施提出改进意见。监视功能发挥了审计作为国家经济安全的“看门人”的查错纠弊的职能。
（二）自稳功能
在国家治理中，审计的自稳功能主要体现在对已经发现的问题进行整改，达到维护国家经济平稳运行的目的。审计结束后，审计机关会针对发现的问题向被审计单位提供取证单，并出具审计报告，责令被审计单位整改相关问题。对于不属于审计单位职能权限的问题，将有关问题移交给相关单位，促使问题最终解决。通过梳理2017—2020年的政策落实跟踪审计公告，我们发现，每一季度的公告在提出本季度发现问题的同时，也对往年提出问题的整改情况进行了梳理和公布。正是因为审计的自稳功能，问题才能够得以清除，国家的经济社会才能平稳运行。
（三）防御功能
大部分国家审计工作的工作重点都放在“事中审计”或者“事后审计”，大多开展的都是合规性审计或者绩效审计，很少把工作重点放在“事前审计”。重大政策落实跟踪审计参与政策实施的全过程，对政策的执行情况进行调查评价，查出问题并分析深层次的原因，促进污染防治有关制度不断完善。同时，在政策实施之前，政策跟踪审计也会对国家政策制定是否符合相关法律法规以及是否具有可行性进行评价。在污染防治政策落实跟踪审计中，审计对于已经执行的政策效果进行评价，评估其合理性和可行性，揭示存在的问题，为今后完善污染防治有关政策提供了保障，对可能存在风险的行为进行制度约束，起到了防御作用。
四、现阶段的不足及改进措施
（一）现阶段跟踪审计实践中的不足
1.审计机关对政策本身评价较少。通过对2017—2020年审计署政策跟踪审计结果公告进行梳理，发现目前跟踪审计主要是对政策执行过程的评价，而对政策本身的关注程度较低。就污染防治政策而言，跟踪审计主要发现了以下三个方面的问题。第一，部分地区污染防治项目存在未按要求建设、建设进展缓慢或建成后闲置问题。比如审计署在2017年第三季度政策跟踪审计中披露的安徽、浙江、江西等12个省的87个生态环保项目未按时完工或建成后闲置。第二，部分地区污染防治目标任务没有完成。例如，2019年第一季度政策跟踪审计结果公告中，有关政策要求在2017年底全面清理非法入海排污口，而截至2019年3月底，广西壮族自治区钦州市仍有2个不合理或违法排污口未清理。第三，部分资金未统筹管理，资金分配不够科学。比如在2020年第一季度政策跟踪审计公告中指出，河北省、四川省和浙江省在2019年有关污染防治项目的资金下放不及时，存在项目储备不到位的问题。以上审计发现的问题，大多集中在“事后审计”。政策跟踪审计还应聚焦于“事前审计”，发挥审计的防御作用。
2.审计公告问题披露不够全面。首先，审计署结果公告目前披露的问题主要集中在项目管理和资金使用方面。例如，污染防治有关项目存在审批不规范、未按期完成、建成后闲置或资金管理不规范等问题，审计对于政策执行的效果性评价较少。其次，除审计署外，其他审计机关政策跟踪审计结果披露较少。截至2022年6月，审计署最新的政策跟踪审计公告时间仍是2021年第二季度，信息披露滞后性较强。再者，审计公告发布的大部分都是问题，很少会分析问题的根源。例如，2018年第一季度公告中指出“辽宁2个污水处理厂改造或污水处理工程管网建设项目，因项目前期调研不充分、地方财政无配套资金等原因仍未完工”，审计人员未对根本原因进行分析。针对有些省份相似的问题，审计人员可以分析其深层次的原因，为其他省份开展污染防治工作提出建议。
3.问题整改过程较难。与传统审计相比，政策跟踪审计发展的时间相对较短，而且其运行机制还不够完善。审计署每季度结果公告都会公布以前年度整改较好的事例，但经过对比发现，仍有大量问题没有公布整改结果，已公布的整改结果很多无法形成对比。例如，2018年第四季度跟踪审计结果公告指出，湖南省桑植县等6个地区有211个需要关闭的畜禽养殖场水污染防治行动计划有关要求关闭。2019年第二季度结果公告中，审计公布了整改结果，湖南省桑植县、张家界市等部门单位迅速成立工作组，在妥善安置养殖场的前提下加快拆除进度，截至2019年6月底，拆除养殖面积8 000平方米。问题披露时未公布具体每个市（县）违反规定的养殖场面积，审计问题与整改结果无法一一对应，整改结果不能量化。
（二）政策跟踪审计现存问题的应对措施
1.提前政策跟踪审计介入时机。政策跟踪审计不光要评价政策执行的效益性，还要评价政策本身。审计人员应当将“事后审计”转为“事前审计”和“事中审计”，将跟踪审计介入的时间节点提前到政策制定过程中，审计人员可以依据以往审计的工作经验和发现的问题类型完善政策和有关制度。例如，在政策跟踪审计结果公告中多次出现的“项目未按期完成或建成后闲置”的问题，审计人员应当分析背后的原因，找出共性，在类似政策制定过程中完善项目管理和资金管理制度，尽量避免此类问题，发挥审计的防御作用。
2.加强问题披露力度。一方面，各个省市审计机关应当学习审计署定期公开政策跟踪审计结果，做到信息透明，接受大众监督。另一方面，审计公告的问题披露应当更加详细具体。审计人员不光要关注在政策执行过程中的管理问题，还要对政策本身进行评价。对于发现的问题，审计人员不光要揭露问题，更要分析成因，对于各个省市类似的问题原因进行汇总，在今后污染防治有关政策制定的过程中提供参考意见。审计人员不光要关注资金使用情况，还要对污染防治有关政策的执行效果进行评价。审计人员可以参考绩效审计方式，学习有关知识，运用科学的绩效评价方法来评价政策执行结果。
3.加强信息化建设。随着互联网时代的迅猛发展，大数据在审计过程中占据了重要的地位，科学使用信息技术可以为审计工作减少大量的时间人力物力，提高审计效率。近年来，各个省市都在推行政务电子化。通过电子政务平台，可以汇集各个重大政策实施过程中的数据，方便审计人员在进行政策落实跟踪审计过程中的数据采集工作。同时，通过共享数据平台，审计人员可以对以前年度发现的问题进行整理，通过数据分析问题整改的情况，对于整改不到位的问题进行持续监督。
五、总结
本文对污染防治有关政策跟踪审计进行研究，分析了政策跟踪审计在国家治理中的作用机制，阐述了其目前存在的问题，并提出了解决方案。具体而言，污染防治政策跟踪审计的问题主要涉及以下三个方面：第一，审计机关对政策本身评价较少；第二，审计公告问题披露不够全面；第三，问题整改过程较难。针对以上几个问题，我们提出了三个解决路径。首先是将政策跟踪审计介入的时间节点提前，由“事后审计”向“事前审计”转变；其次，要加大问题披露力度，深入剖析问题的根源；最后是要加强信息化建设，利用大数据平台搜集政策实施过程的相关数据，提高审计效率。（文 / 朱锐）
（作者简介：朱锐，南京审计大学审计专业在读研究生，研究方向：政府审计。）
参考文献
[1]周泽将,陈骏.国家善治导向下政策落实跟踪审计优化研究——基于政策科学的视角[J].江海学刊,2017(05):209-214,23.
[2]郑石桥.审计主题、审计取证模式和审计意见[J].会计之友,2015(06):125-133.
[3]孟金卓.公共政策整合审计基本思路与实施路径[J].财会研究,2018(12):60-66.
[4]马志娟,曾雨.环境政策落实跟踪审计:作用机制、存在问题及完善路径[J].财会月刊,2020(01):105-109.
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