摘 要：中国需要进一步深化改革开放，这会使得经济继续不断向前发展。建立发展自贸区，是达成这一目标的方法之一。自贸区的发展离不开税收政策的支持，自上海建立第一个自由贸易区以来，自由贸易区的税收政策受到越来越多的关注。随着江苏自贸区连云港片区获批，连云港迎来重大历史机遇。连云港应该抓住机遇，利用自贸区税收政策吸引投资，促进自贸区的发展。
通过对自由贸易区现状及国内外自由贸易区税收政策的比较分析，本文从博弈论的角度分析了自由贸易区税收政策。最后提出对连云港自贸区税收政策的借鉴和启示。
关键词：自贸区；税收政策；博弈论；国内外借鉴
一、国内外自贸区税收问题研究
（一）国外研究现状
在自贸区的税收制度方面，Susan Tiefenbrun认为自贸区成功的主要因素是自贸区内的法律框架和法律框架内适宜的规则补充。Michael J. Mcintyre在其论文《北美自由贸易联盟税收规则的设计》中提出政府放弃部分征税的权力会导致主权的部分丧失，因此自贸区应更注重制度的创新。
关于自由贸易区的税收优惠政策，Ｒhee ( 1990) 认为税收优惠政策可以吸引对自由贸易区的投资。Ibrahim( 1994) 通过调查自贸区的外商投资企业，研究发现50%以上的企业都认为税收优惠是其在自贸区投资的主要原因。2012年Ｒamirez 研究发现关于自贸区税收优惠存在两种相反的观点: 一种是认为税收优惠对东道国有积极作用，另一种认为会带来负面影响。
（二）国内研究现状
黄晓珊（2017）比较研究了美国、爱尔兰香农、韩国釜山和日本冲绳四个国家的自贸区的税收优惠政策。高增安、张鹏强和李肖萌（2018）研究了内陆典型的自贸区，美国麦卡伦、爱尔兰香农、巴西玛瑙斯、印度诺依达，进行了税收优惠政策比较分析。李宁（2018）分析了国内外发达国家和地区的税收政策的优缺点，并提出了完善税收政策的几点建议。
在税收优惠方面，欧阳天健（2016）觉得上海自贸区的税收优惠应坚持税收中立，以税收法定为原则，促进上海自贸区的发展。薛菁和郭晓红（2015）认为税收优惠是自贸区必要的政策手段，并且评析了税收政策对自贸区的影响。
在税收征管方面，李慈强（2016）认为上海自贸区应该从税收征管的程序上进行制度创新，以及对税收征管的经验进行提炼与立法完善。
关于税种税率，郭红书（2014）比较了新加坡和香港的税收政策，并提出了税种和税率优惠在上海自贸区的效果。
从上述国内外学者对自贸区税收政策的研究来看，国内外学者从税收优惠、税收征管、税种税率、税收制度创新等多个角度，进行了研究，提出了自己的观点。从我国第一个自贸区在上海建立以来，全国目前已经建立了18个自贸区，自贸区的税收政策也在不断改革创新。中国自贸区的建设较国外起步晚些，不如国外发达国家完善，税收政策方面仍存在很多亟待完善的地方。
二、自贸区的现状
自中国在上海建立第一个自由贸易区以来，自由贸易区也已扩展到全国。截至目前，中国大陆共有18个自贸试验区，分别为：2013年上海；2015年广东、天津和福建。2016年又新设了7个自贸区。2018年海南也设立自贸区。再加上此次公布的新设6个自贸区（山东、江苏、广西、河北、云南、黑龙江），中国自贸区已经形成“1+3+7+1+6”的新格局。
建立自贸区是为了扩大开放，深化改革，寻找合适的机制。地区与地区之间的自身特点和发展模式不同，应该多建立试点，因地制宜，找到最适合本地的发展方向。另外，不同地区朝不同的方向发展，也有利于地区间的良性竞争，取长补短，增加自贸区深化开放的自主性，也降低了出错的概率。
三、自贸区的税收政策
（一）国外自贸区的税收政策
1.美国自贸区。美国自贸区以综合性自贸区为主导，单一性自贸区相对较少。具体的税收优惠政策有：（1）倒置关税，这是美国自贸区的一个显著特色。任何美国公司都可以从世界任何地方进口高税率的产品，并制造它的最终产品，可以归类在较低的税率，当进口到美国海关领土，倒置关税允许制造商在零部件和成品之间选择较低的税率。通过在自贸区内生产制成品，美国进口商可以利用倒置的关税税率，将生产业务留在美国境内。（2）关税延期。对进口货物征收的关税和消费税延期征收，直至货物离开自贸区进入美国国内其他地区为止。（3）关税优惠。通过关税减免为企业节省了大部分应交税收，还可以享受到再出口产品免税。利用自贸区政策优势，公司避免了冗长的关税退税过程。
2.迪拜自贸区。迪拜的税种不多，税收范围狭窄，税率低。迪拜自由贸易区有许多税收优惠政策。例如，货物可以自由进出港口。在自由贸易区，商品不受进口关税的约束。 在自由贸易区生产的设备免征关税； 工业项目是否符合规定和相关条件，可以享受相关税收优惠。 此外，在迪拜自由贸易区设立的外商投资企业不受迪拜法律的约束。
3.新加坡自贸区。新加坡的自贸区不同于一般国家的自贸区，是通过建立免税区而不是通过税收优惠吸引投资。自由贸易区的企业所得税税率远低于新加坡的企业所得税税率，只征收经营利得税。新加坡的发展依赖贸易，因此已经制定了针对贸易公司的税收优惠政策。通过这些税收优惠政策，新加坡自由贸易区吸引了投资，并促进了新加坡自由贸易区的发展。
（二）国内自贸区的税收政策
中国自由贸易区的税收政策始于上海，然后被复制并推广到其他自由贸易区。由于区位原因，部分税收政策只在广东、福建等地施行。这些政策和制度首先在自由贸易区中进行了测试，并提供了在全国范围内推广的经验。
上海税收优惠方面的创新可以归纳为如下几个方面，首先是打破了传统保税区税率内外不一的局面， 区内区外税率统一，更加注重维护公平正义； 其次是促进境外投资，根据自贸区《总体方案规定》，区内企业和个人对外投资所得收益的应纳所得税均可分期缴纳，给予纳税人的不再是传统的直接经济利益而是由分期缴纳带来的时间利益；再次是上海自贸区的税收优惠改变了以往区域性优惠为主的传统，而是以行业性优惠为主，尤其自 2015 年 4 月上海自贸区扩区之后，优惠措施明显导向离岸贸易、金融、融资租赁等新兴行业，这些措施一定程度上矫正了法律工具主义对传统税收优惠制度的扭曲，这有利于促进行业的合理配置。
上海自贸区税收征管体系改革的措施：
1.便利税务登记。为了促进税收和减少税收的征收和管理成本，上海自贸区采取了许多措施。 例如，网上自动赋码，“三证合一”“区域通用”。
2.简化涉税审批。如集中审批、“一站式”办理服务、取消预审机制，扩大备案等。
3.涉税信息共享与平台建设。设立自贸区管理委员会；建立税务信息共享；开展纳税信用网上评价。
4.综合监管制度创新。健全执法体系，创新市场监督制度。
在税收体制机制改革和创新方面，广东自贸区横琴片区为了吸引港澳企业投资入驻，税务部门自主研发全国首创的V-Tax远程可视自助办税平台。该平台实现“远程受理—视频办理—电子税票”的智能化操作，创新性地解决全业务跨区域办理的问题，办税效能提升80%以上。横琴新区税务机关和香港、澳门的银行签订了协议，通过在港澳地区的银行机构营业厅开设纳税服务点，专人辅导港澳纳税人使用V-Tax平台，提供在横琴的商事登记、账户开立、委托缴款扣税三方协议签订、税费申报缴款、跨境电子税票开具等“一条龙”全方位的跨境服务。
四、博弈论视角的自贸区税收问题分析
（一）博弈论的相关理论
博弈论，也称为对策论，是经济学中的重要分析工具。这在经济学中非常重要。是研究事件的主体如何决策，并且与另一方的策略一起来改变自己的策略，以使收益最大化。参与事件的主体作出决策后，其他主体会怎样作出决策来达到利益最大化的目的是博弈论的关键。
纳什均衡理论由经济学家纳什提出。博弈后，参与博弈方的改变会降低自己的利益，或者不会造成对局势的影响，所以参与者不会主动改变当前局势，这种均衡状态就是纳什均衡。当纳什均衡被运用于经济学时，叫作经济均衡。纳什均衡是博弈论的一大重要成就，也是关于博弈论后续研究的基础。
（二）自贸区税收问题的博弈行为分析
1.自贸区政府的税收优惠政策和公平竞争的原则是相互矛盾、相互博弈。站在自贸区政府的角度，税收优惠的使用可以吸引投资。站在投资者的角度也更愿意到税收优惠力度大的自贸区投资。但是，区域性税收优惠政策很多，地方政府也采取变相的税收优惠政策吸引投资，因此税收优惠政策已成为地方政府税收竞争的工具，破坏了公平的市场竞争环境。为此，国家发布了清理税收优惠的政策。但是，在自由贸易区实施有针对性的税收优惠措施是利大于弊的，自贸区的发展不能缺少税收政策的指引和激励。施行税收政策应该考虑税收公平，但也要坚持政策倾斜的原则。所以，在两者相互博弈的情况，如何找到一个均衡点，既能用好税收优惠的同时，也尽可能减小其对地区公平竞争的影响，这是目前自贸区税制改革创新需要面临的挑战。
2.税收制度创新与法制统一的矛盾相互博弈。当前的法律法规已经有明确的法规，自由贸易区的体制创新需要这些法规的突破。自贸区先行先试的政策一直在进行中，也一直在创新突破，而在这个过程中，有关的法律法规可能会作出调整，这些法律法规的种类范围都是可以变化的。这一状况增添了地方立法的难度。我国的国家结构是单一制的，中央和地方的立法权也有明确规定。自贸区一些先行先试的政策涉及税收制度，而我国对这些有统一规定，立法权在中央，地方上没有权利修改。因此，在制定《自由贸易区管理条例》时，如何追求创新，严格遵循法制统一的原则，找到一个平衡点，这对地方立法创新提出了严峻的挑战。
五、连云港自贸区的借鉴
连云港具有航空港、深水港，是江苏省最大的港口城市。连云港也是新亚欧大陆东桥头堡，在世界经济贸易往来中占有特殊地位，集聚效应明显，连云港还具有物流保税区和国家级别的出口加工区，在连云港设立自贸区有利于构筑更加方便快捷的新亚欧大陆桥国际大通道，实现“一带一路”倡议的有效对接。大多数国家设置自贸区的目的是通过税收优惠等一系列政策措施降低贸易成本、吸引外商投资、促进经济增长，推动国家社会经济发展朝着更加现代化的方向迈进。税收政策可以促进自贸区的发展，对自贸区的投资、经济贸易的影响也与税收政策密不可分。所以，自贸区税收政策如何制定非常关键。连云港自贸区的建设发展应该大胆借鉴上海自贸区和国际先进自贸区的经验，抓住发展机遇，大力创新和改革国家的机遇政策。
1.结合区域发展特色，借鉴成功经验，大胆创新改革。借鉴上海自贸区改革创新经验，将这些经验进行复制、推广，特别是税收政策方面的。
2.要把连云港在一带一路中的特殊作用运用到税收政策中。只有这样才能突出自己的特色，在中国自贸区中占有优势。同时港口开放也是连云港自贸区的一大特色。连云港应加强与“一带一路”国家税收的合作与交流。“一带一路”陆桥通道服务的定位有利于增强自由贸易区的辐射驱动功能，促进陆桥通道的深度融合。
3.完善自贸区的税收优惠。借鉴上海自贸区的经验，利用税收优惠政策吸引航运业进入连云港，让航运方面的“先行先试”政策在连云港施行。除了利用上海自贸区的选择性税收优惠政策，实行港口退税，融资租赁出口退税和飞机租赁进口增值税外，还应完善涉外税收优惠政策，实行税收进一步推广。
4.优化机制，实现税收管理制度创新。税务机关发布了上海自贸区税收服务的创新政策以及“税收一网通办、便捷优质高效”的10项税收创新服务措施。这十项创新措施包括服务经验，在线自动代码分配，区域处理，发票申请，自费税收，审批备案，非贸易管理，资格认定和信用评估等。 其中，网上自动赋码税务登记免审核， 是对传统方式的历史性突破，这种有效的创新应适时大力加强。连云港可以在税收管理制度上借鉴复制。（文 / 曾子君）
【作者系江苏海洋大学商学院研究生】
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